Banner top Til forsiden Econa

Per Helge Stoveland er seniorskattejurist i Rettsavdelingen i Skattedirektoratet og faglig leder for Lignings-ABC. Han er en av syv spaltister i Magma.

Fra arveavgift til kontinuitet

figur-author

De fleste har fått med seg at arveavgiftsloven ble opphevet fra 1. januar i år. Til gjengjeld ble det innført et kontinuitetsprinsipp som innebærer at mottakeren skal overta arvelaters/givers skattemessige posisjoner. Opphevelsen av arveavgiftsloven var en stor lettelse for mange, mens kontinuitetsprinsippet kan medføre at noen kommer dårligere ut enn de ville gjort med det gamle systemet.

Diskontinuitet t.o.m. 2013

Før 2014 bygget skatteloven som hovedregel på det såkalte diskontinuitetsprinsippet. Dette gikk ut på at etterkommeren fikk nye skattemessige inngangsverdier på eiendeler som var mottatt ved arv og gave. Inngangsverdien skulle settes til omsetningsverdien ved ervervet, men begrenset oppad til arveavgiftsgrunnlaget. På den måten unngikk en både arveavgift og skatt av den samme verdiøkningen. Hvis arvingen solgte de arvede eiendelene kort tid etter dødsfallet, unngikk en gevinstskatt hvis arveavgiftsgrunnlaget svarte til salgssummen. For aksjer og andeler i deltakerlignede selskaper ble det innført et kontinuitetsprinsipp allerede fra 2006. Disse reglene er videreført.

Diskontinuitet for boliger og gårdsbruk

Fra 2014 er det kontinuitet som er hovedregelen ved arve- og gaveoverføringer samt for gjenlevende ektefelle som overtar i uskifte. Unntak gjelder for bolig og fritidseiendom samt alminnelig gårdsbruk. For slike eiendeler gjelder det diskontinuitet hvis giveren eller arvelateren kunne solgt skattefritt på dødsfalls- eller gavetidspunktet. Gevinst ved salg av egen bolig er skattefri hvis giveren/arvelateren har bodd i boligen i minst ett av de siste to år før dødsfallet/gavetidspunktet. For fritidsbolig foreligger det skattefrihet hvis vedkommende har brukt eiendommen som egen fritidsbolig i minst fem av de siste åtte år. For gårdsbruk gjelder det samme hvis eiertiden er ti år.

Siden mottakeren kan skrive opp inngangsverdien til omsetningsverdien på arve- eller gavetidspunktet, oppstår ingen gevinst hvis eiendommen selges videre for denne verdien. Velger vedkommende å beholde eiendommen for så å selge på et senere tidspunkt, kan vedkommende selv opparbeide seg eier- og brukstid, slik at gevinsten blir skattefri. Hvor diskontinuitetsprinsippet gjelder, blir løsningen omtrent som den var til og med 2013, med det vesentlige unntak at en slipper arveavgift. Siden det ikke blir noe skattemessig oppgjør i forbindelse med arv- eller gaveoverføringen, bør skattyter vurdere å innhente en verdivurdering på arv- eller gavetidspunktet, for å unngå at det senere blir en diskusjon med ligningsmyndighetene om verdien på arve-/gavetidspunktet.

Diskontinuitet for utleieboliger mv.

For andre eiendeler, for eksempel boliger som har vært leiet ut, er altså utgangspunktet at mottakeren må overta arvelaters/givers inngangsverdi. Skal mottakeren unngå at gevinst blir beregnet på grunnlag av arvelaters/givers inngangsverdi, må vedkommende selv sørge for å opparbeide seg eier- og botid. Siden kravene til botid – særlig når det gjelder egen bolig – ikke er særlig strenge, kan det for arvingen være grunn til å vurdere å bosette seg i boligen i et år, for å unngå gevinstskatt.

Særlig hvor det er flere arvinger, kan det ha stor betydning for skatteplikten hvordan en innretter seg. Det har seg nemlig slik at skifte av et dødsbo ikke er realisasjon. Hvis for eksempel to søsken, A og B, arver en fritidseiendom i fellesskap, vil begge i utgangspunktet overta inngangsverdien fra foreldrene (forutsatt at foreldrene ikke har oppfylt kravene til brukstid). Hvis A utløser B i forbindelse med skiftebehandlingen, vil det ikke utløse gevinstskatt for B. Fortsetter de å eie eiendommen i sameie, kan en senere oppløsning av sameiet bli skattepliktig. Vi kan tenke oss at A bruker fritidseiendommen i ferier, mens B ikke bruker den. Etter åtte år blir de enige om at A skal utløse B. B vil da bli gevinstbeskattet, basert på foreldrenes inngangsverdi. A på sin side kan selge sin andel skattefritt. Beskatningen av Bs andel kunne her vært unngått hvis A i stedet hadde overtatt Bs andel på skiftet. A kunne så solgt hele eiendommen med skattefri virkning åtte år senere.

Driftsmidler

For andre typer eiendeler vil forholdene ikke ligge til rette for å opparbeide seg slik skattefri gevinst. Dette gjelder for eksempel for driftsløsøre, bygg- og anlegg, forretningsbygg mv. Mens mottakeren tidligere fikk nytt avskrivningsgrunnlag, må mottakeren nå ofte videreføre sterkt nedskrevne verdier. Bortfallet av arveavgiften kan bli en mager trøst når en tar i betraktning den økte skatten som følge av reduserte avskrivninger. Bondeorganisasjonene har pekt på at mange bønder kommer dårlig ut med det nye systemet. Stortinget har bedt regjeringen om at den må komme med tiltak for denne gruppen som vil redusere disse ulempene. 1 Andre næringsdrivende kan også komme dårligere ut enn tidligere, men det er ikke varslet tiltak for disse. I noen tilfeller kan en unngå lave avskrivningsgrunnlag ved at overdragelsen skjer ved gavesalg og giveren velger diskontinuitet, jf. nedenfor.

Gavesalg

Gavesalg omfattes som utgangspunkt ikke av kontinuitetsreglene. For giveren vil en overdragelse ved gavesalg utløse gevinstbeskatning og eventuelt uttaksbeskatning hvis objektet brukes i inntektsgivende aktivitet og det har vært foretatt avskrivninger. Uttaksbeskatning innebærer at beskatningen blir foretatt som om overdragelsen hadde skjedd til omsetningsverdi. Mottakeren kan på sin side oppjustere sin inngangsverdi til omsetningsverdien på gavetidspunktet.

Dette gir rom for tilpasninger. Vi kan for eksempel tenke oss at far i sin tid ervervet et boligbygg for kr 1 mill. I dag er den verd kr 10 mill. For boligbygg får reglene om uttaksbeskatning ikke anvendelse. Eiendommen overdras til sønnen for kr 1 mill. Far vil heller ikke bli gevinstbeskattet, siden vederlaget svarer til inngangsverdien. Sønnens inngangsverdi blir da kr 10 mill. Ved et videresalg for denne prisen blir gevinsten skattefri. Enkelte slike tilfeller kan bli rammet av den ulovfestede omgåelsesnormen, typisk hvis faren allerede har en kjøper på hånden og overdrar først til sønnen, som så opptrer som selger overfor tredjemann. Ligningsmyndighetene kan da legge til grunn at det i realiteten er faren som er selger. Hvis salget ikke skjer som ledd i en samlet plan, må en slik transaksjon som utgangspunkt godtas.

Ved gavesalg av næringseiendeler hvor mottakeren overtar hele eller deler av næringen, kan overdrageren velge kontinuitet i stedet for diskontinuitet. Til gjengjeld må overdrageren finne seg i å bli gevinstbeskattet/uttaksbeskattet.

Gave eller gavesalg?

Det følger av dette at det kan få store skattemessige konsekvenser om en står overfor en ren gave eller et gavesalg. Høyesterett har i en dom fra 2001 lagt til grunn at salg mot en symbolsk kjøpesum skal regnes som gave, og ikke gavesalg. 2 Det gjaldt her overføring av aksjer, hvor vederlaget utgjorde 0,2 prosent av omsetningsverdien. Dette måtte anses som en gave. Hvor grensen går for hva som er et symbolsk vederlag, kan naturligvis by på tvil. I Lignings-ABC er det gitt anvisning på at et vederlag som utgjør mindre enn fem prosent av omsetningsverdien, normalt må anses som symbolsk, men at forholdstallet vil være mindre hvis vederlaget er meget høyt. Vederlag over kr 1 mill. vil normalt ikke anses som symbolsk. 3

  • 1: Innst. 4 L (2012–2013) pkt. 5.3 s. 11.
  • 2: Retstidende 2001 s. 282
  • 3: Lignings-ABC 2013/14, emne: Realisasjonsbegrepet, pkt. 3.9.2 (s. 991).

© Econas Informasjonsservice AS, Rosenkrantz' gate 22 Postboks 1869 Vika N-0124 OSLO
E-post: post@econa.no.  Telefon: 22 82 80 00.  Org. nr 937 747 187. ISSN 1500-0788.

RSS